Международные стандарты аудита (МСА) имеют своей целью обеспечить унификацию аудиторской деятельности и увеличить доверие к ее результатам. Международные стандарты аудита определяют основополагающие методы аудита, призваны способствовать повышению качества аудиторской деятельности, обеспечению ее соответствия возрастающим многочисленным требованиям в области международной аудиторской деятельности, а также задают директивы по специальным вопросам аудита.

Международная унификация аудиторской деятельности является составной частью активно развивающихся в настоящее время процессов глобализации мировой экономики. Европейская федерация бухгалтеров рекомендовала соответствующей комиссии Европейского Содружества (ЕС) ввести МСА в ЕС с 2005 года. Однако сроки выполнения этого решения были перенесены на 2007 г., а затем на 2010 г.

Международные стандарты аудита разрабатываются Комитетом по международной аудиторской практике Международной федерации бухгалтеров. Всего принято 52 стандарта и Кодекс этики Международной федерации бухгалтеров, в 2001 году два стандарта отменены, и с 2002 года действуют 50 документов. Каждый стандарт имеет предисловие, поясняющее его статус. В конце большинства стандартов приводится раздел «Перспективы государственного сектора», в котором содержатся условия применения МСА при аудите субъектов государственного сектора (раздел подготовлен Комитетом государственного сектора Международной федерации бухгалтеров).

Международные стандарты аудита, предназначенные для применения при аудите финансовой отчетности, при их адаптации могут применяться и при аудите другой информации. Международные стандарты аудита содержат основные принципы и процедуры, необходимые для проведения аудита, но в исключительных случаях (при наличии обоснования) аудитор может отступить от них. Международные стандарты аудита не отменяют нормативные и методические документы, принятые в различных странах. Если национальные акты соответствуют МСА, то применяются национальные стандарты. Если национальные стандарты отличаются от МСА, то членам Международной федерации бухгалтеров необходимо придерживаться все-таки МСА.

Действующие в настоящее время МСА структурированы и сгруппированы (табл. 1.1).

Таблица 1.1 Международные стандарты аудита

документа

Наименование стандарта (МСА)

Введение

Предисловие к Международным стандартам аудита и сопутствующих услуг

Глоссарий

Концептуальная основа Международных стандартов аудита

Обязанности

Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности

Условия договоренностей об аудите

Контроль качества аудиторской работы

Документация

Мошенничество и ошибки

Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности

Планирование

Планирование

Знание бизнеса

Существенность в аудите

Система внутреннего контроля

Оценка рисков и система внутреннего контроля

Аудит в условиях компьютерных информационных систем

Аудит субъектов, пользующихся услугами обслуживающих организаций

Аудиторские доказательства

Аудиторские доказательства

Аудиторские доказательства – дополнительное рассмотрение особых статей

Первая аудиторская проверка – начальное сальдо

Аналитические процедуры

Аудиторская выборка и другие процедуры выборочной проверки

Аудит оценочных значений

Связанные стороны

Последующие события

Допущение о непрерывности деятельности предприятия

Заявления руководства

Использование результатов работы третьих лиц

Использование результатов работы другого аудитора

Рассмотрение работы внутреннего аудитора

Использование работы эксперта

Аудиторские выводы и заключения

Аудиторское заключение по финансовой отчетности

Сопоставления

Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность

Специальные области аудита

Отчет аудитора по специальному аудиторскому заданию

Проверка прогнозной финансовой информации

Сопутствующие услуги

Задания по обзору финансовой информации

Задания по выполнению согласованных процедур

Задания по подготовке финансовой информации

Стандарты по вводным положениям (ISA 100-199) выполняют функцию по определению общих условий МСА или рамок аудиторской деятельности (рамочная концепция).


Они определяют логику развития МСА, являются основой для разработки новых стандартов, содержат список терминов, общие указания как по аудиторской деятельности, так и по другим услугам, связанным с аудитом.

Стандарты, распределяющие обязанности в рамках аудиторской деятельности (ISA 200 – 299), определяют условия заказа на аудит, примерное содержание договора на выполнение аудиторских услуг (в договоре должен быть обязательно предусмотрен неограниченный доступ аудиторов ко всей информации клиента, без каких-либо исключений, поскольку обоснованный результат проверки возможен только в этом случае), а также условия, при которых аудиторский риск (риск положительного аудиторского заключения вопреки существенным ошибкам в отчетности) должен быть снижен до приемлемого минимума.

Стандарты по планированию аудиторской деятельности (ISA 300 – 399) требуют, что при планировании аудиторской проверки следует четко определить круг проверяемых вопросов, состав сотрудников, которые будут участвовать в проверке (имеется ли достаточное количество сотрудников, достаточно ли они компетентны в вопросах, связанных с заказом), необходимость привлечения внешних экспертов, специалистов других аудиторских фирм. При этом обязательно должны учитываться результаты работы внутренних контрольных органов клиента.

Стандарты по использованию результатов внутреннего контроля (ISA 400 – 499) исходят из принципа необходимости оценки в рамках внешнего контроля эффективности внутреннего контроля. В ходе планирования аудиторской проверки обязательно следует изучить общее отношение, осведомленность и практические действия руководства предприятия по отношению к системе внутреннего контроля. Поскольку благоприятная среда внутреннего контроля является предпосылкой для работоспособной системы внутреннего контроля, оценка контрольной среды в серьезной степени влияет на выбор стратегии аудита. Эффективный внутренний контроль снижает контрольный риск. Изучив корпоративную культуру в отношении внутренней проверки, формализованный ход процесса внутреннего контроля и убедившись, что механизм внутреннего контроля действует эффективно и надежно, аудитор может скорректировать внешнюю проверку в сторону упрощения. Таким образом, эффективный внутренний контроль позволяет упростить контроль внешний, и, соответственно, снизить затраты на его проведение.

После оценки риска ошибок аудитор должен определить стратегию аудита. При низком контрольном риске необходимы обширные системные и функциональные тесты, а при отдельных проверках – преимущественно операции аналитического характера, в то время как при высоком контрольном риске следует отказаться от системных и функциональных проверок и выполнить обширные отдельные проверки при незначительном объеме операций аналитического характера.

Стандарты, определяющие аудиторские доказательства (ISA 500 – 599), устанавливают, что аудитор должен получить достаточное количество соответствующих доказательств, позволяющих сделать обоснованное аудиторское заключение, при этом для получения аудиторских доказательств могут использоваться также внешние данные, подтверждающие те или иные элементы проверки. В этих стандартах приведены примеры процедур проверки. В ходе проверок необходимо особенно обратить внимание на оценку:

· обоснованности допущения непрерывности деятельности экономического субъекта, поскольку если при проверке не исходить из непрерывности деятельности предприятия, то необходимо применить совершенно иные методы проверки (например, в случаях, когда компания близка к банкротству, создана для реализации конкретного проекта, готовится к продаже и т.д.);

· событий после отчетной даты и их влияния на финансовую отчетность;

· влияния операций между аффилированными лицами на отчетность.

На основании оригинальных материалов, бухгалтерских документов и прочих материалов получают аудиторские доказательства, из которых после сравнения с отдельными положениями в бухгалтерской отчетности делаются аудиторские выводы, достаточный объем которых позволяет выработать мнение аудитора, являющиеся основанием для аудиторского отчета и заключения о достоверности финансовой отчетности клиента.

Стандарты, предусматривающие работу аудитора с информацией третьих лиц (ISA 600 – 699), регулируют вопросы использования информации других аудиторов, взаимодействие со службой внутреннего аудита, использования работы экспертов.

Стандарты, посвященные итоговым аудиторским заключениям и отчетности (ISA 700 – 799), устанавливают, что заключения могут быть безусловно положительными (ошибок нет или все они скорректированы); условно положительными (незначительные недоработки в отчетности, например, недостаточная информация об аффилированных лицах); отрицательными (например, если клиент заявил о непрерывности деятельности фирмы, а проверка показала иное и, соответственно, следует применять принципиально иные методы проверки). Международные стандарты аудита также предусматривают возможность отказа от составления аудиторского заключения (например, в случае, если клиент не представляет затребованную аудитором информации или препятствует ее получению).

Стандарты, регулирующие специальные вопросы (ISA 800 – 899), определяют вопросы проверки информации, ориентированной на будущее (финансовой информации, служащей основой для прогнозирования возможных событий в будущем).

Стандарты ISA 900 – 999 регулируют сопутствующие аудиту услуги.

Стандарты IAPS 1000 – 1100 дополняют положения по вопросам международной практики аудита.

Международные стандарты аудита постоянно совершенствуются. Совершенствование осуществляется путем небольших ежегодных улучшений в сочетании с относительно крупными изменениями один раз в несколько лет. В настоящее время наиболее актуальными вопросами в этой области являются следующие:

1) отчет аудитора должен более категорично подтверждать достоверность отчетности (аудиторский риск должен стремиться к нулю). Это приведет к необходимости перестройки всей системы проведения аудиторской деятельности, так как выборочных проверок недостаточно, чтобы подтвердить полную достоверность отчетности. Масштабы проверок придется существенно увеличить, соответственно вырастет их стоимость. Однако вопрос, приведет ли рост объема аудиторской проверки (и, соответственно, ее удорожание) к большей надежности аудиторских заключений, остается дискуссионным и требует значительной проработки;

2) в целях подтверждения финансовой отчетности предполагается большее внимание уделять информации третьих лиц как заслуживающей большего доверия, чем информация клиента;

3) в целях усиления независимости аудитора предполагается внести соответствующие дополнения в Этический кодекс (Code of Ethics) аудитора;

4) рассматривается вопрос об изменении стандарта, регулирующего действия в случае обнаружения фактов обмана и ошибок при проведении аудиторских проверок. Предполагается, что целесообразно в аудиторские комиссии включать специалистов, имеющих практический опыт в раскрытии фактов мошенничества.

В связи с экономическим кризисом, разразившимся осенью 2008 г., ведется также дискуссия о том, как должен действовать аудитор в случае, если отчетность клиента составлена согласно всем предписаниям, но у аудитора складывается мнение, что она не соответствует фактическому положению дел.

Предмет и тема. В декабре 2014 г. были внесены изменения в Федеральный закон N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности", статью 7, в соответствии с которой "аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с МСА, которые являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, саморегулируемых организаций аудиторов и их работников..." . Однако на тот момент официальный перевод международных стандартов аудита (МСА) на территории РФ отсутствовал. Между тем признание МСА на территории РФ могло произойти только при условии утверждения Минфином России такого перевода на русский язык. Для этого в 2015 г. было издано Постановление Правительства Российской Федерации N 576 , а в 2016 г. - Приказ Министерства финансов Российской Федерации N 192н "О введении в действие международных стандартов аудита на территории Российской Федерации" . Несколько ранее Министерством труда и социальной защиты РФ был утвержден Профессиональный стандарт "Аудитор" , регулирующий и развивающий аудиторскую деятельность. Таким образом, в связи с признанием на территории РФ действия МСА раздел трудовых действий "Необходимые знания" ранее принятого Профессионального стандарта "Аудитор" объективно нуждается в дополнении и новой редакции.

Цели и задачи. Целью статьи является исследование признанных на территории РФ Международных стандартов аудита в контексте развития аудиторской деятельности и Профессионального стандарта "Аудитор".

Методология. В процессе исследования были применены методы: сравнительный анализ, систематизация, индукция, дедукция.

Результаты. На основе проведенного анализа сделан вывод о важности профессиональной подготовки аудиторов на основе Международных стандартов аудита и корректировки Профессионального стандарта "Аудитор".

Область применения результатов. Результаты данной статьи могут применяться в теории и практике аудита бухгалтерской финансовой отчетности коммерческих и некоммерческих организаций.

Выводы и значимость. Сделан вывод о важности в процессе профессиональной подготовки аудиторов, повышения их квалификации изучения именно официального перевода МСА на русский язык, а также научной дискуссии о порядке практического применения того или иного стандарта ввиду сложности их структуры и содержания.

На территории Российской Федерации в 2014 - 2016 гг. был принят, изменен и дополнен ряд законодательных и нормативных документов, в соответствии с которыми аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с Международными стандартами аудита . Считается, что внедрение Международных стандартов аудита (МСА) в различных странах может способствовать информационному взаимодействию аудиторов и бизнес-сообщества, повышению престижа аудиторской профессии, повышению качества аудиторских услуг.

Вопросам классификации МСА, их сравнительной характеристики с российскими стандартами аудиторской деятельности (ФСАД), проблемам и перспективам внедрения в практику российского аудита международных стандартов посвящены труды многих зарубежных и отечественных ученых и практиков: А. Аренса и Дж. Лоббека , Р. Адамса , Р.А. Алборова и С.М. Концевой , К.А. Гайдарова , А.А. Василенко и А.Н. Кизилова , С.В. Козменковой, С.А. Кемаевой, Е.А. Мизиковского , Г.С. Клычовой , М.В. Мельник и В.Я. Соколова , М.Л. Макальской и Н.И. Ковалевой , Т.Ю. Серебряковой , Т.Б. Турищевой . Тем не менее данная тема остается актуальной и крайне важной, поэтому продолжает рассматриваться в научных кругах и профессиональном сообществе.

Так, профессор М.В. Мельник и профессор В.Я. Соколов отмечают, что для дальнейшего совершенствования аудиторской деятельности необходимо усилить взаимодействие аудиторов, с одной стороны, с представителями руководства аудируемых лиц, а с другой стороны, с пользователями аудируемой отчетности . Большинство пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности интересует не только наличие существенных искажений в этой отчетности, но также и непрерывность деятельности организаций, оценка аудиторами рисков в наиболее сложных ситуациях, системы внутреннего контроля, методики выборочных проверок, взаимодействие между аудиторами - аудируемыми лицами - экспертами, внутренними и внешними аудиторами, методика аудиторских проверок отдельных сегментов и другие проблемные вопросы.

Поправки, внесенные в Закон об аудиторской деятельности, свидетельствуют о внедрении на территории РФ Международных стандартов аудита, которые являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, саморегулируемых организаций аудиторов и их работников . При этом могут также применяться стандарты аудиторской деятельности саморегулируемых организаций аудиторов, если они:

1) определяют дополнительные требования к аудиторским процедурам, если это обусловливается особенностями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг;

2) не могут противоречить Международным стандартам аудита;

3) не создают препятствий осуществлению аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами аудиторской деятельности;

4) являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов - членов указанной саморегулируемой организации аудиторов .

Согласно Постановлению Правительства РФ N 576 в состав документов, содержащих Международные стандарты аудита, вводимые в действие на территории РФ, входят следующие документы, принимаемые Международной федерацией бухгалтеров:

Международные стандарты контроля качества;

Международные стандарты аудита финансовой информации;

Международные отчеты о практике аудита финансовой информации;

Международные стандарты заданий по проведению обзорных проверок;

Международные стандарты заданий, обеспечивающих уверенность;

Международные стандарты сопутствующих аудиту услуг;

Иные документы, определенные Международной федерацией бухгалтеров в качестве неотъемлемой части Международных стандартов аудита и изменений к ним .

Официальный перевод Международных стандартов аудита на русский язык выполняет Фонд "Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности".

В табл. 1 и 2 нами представлены основные требования стандартов первой и второй группы, вводимых в действие с 01.01.2017.

Таблица 1

Общая характеристика международных стандартов аудита контроля качества

Название

Назначение

Основные требования

Ключевые слова

Международные стандарты контроля качества (International Standards on Quality Control (ISQCs))

МСА (МСКК) 1

Контроль качества в аудиторских организациях, проводящих аудит и обзорные проверки финансовой отчетности, а также выполняющих прочие задания, обеспечивающие уверенность, и задания по оказанию сопутствующих услуг

Устанавливает обязанности каждой аудиторской организации в области системы ее контроля качества в отношении аудита финансовой отчетности, обзорных проверок финансовой отчетности, а также заданий, обеспечивающих уверенность, и сопутствующих услуг

Контроль качества, аудит, обзорные проверки финансовой отчетности, прочие задания, обеспечивающие уверенность, задания по оказанию сопутствующих услуг

Таблица 2

Международные стандарты, содержащие общий порядок выполнения аудита (МСА 200 - 620)

Название

Основные требования

Ключевые слова

Стандарты 200 - 299. Общие принципы и ответственность (General principles and Responsibilities)

Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с МСА

Определяются основные обязанности и цели независимого аудитора при аудите финансовой отчетности, разъясняются характер и объем аудиторских процедур, сфера применения, роль и структура МСА

Назначение аудита, подлежащая аудиту финансовая отчетность, разумная уверенность

Обязанности аудитора в отношении недобросовестных действий при проведении аудита финансовой отчетности

Определяются обязанности аудитора в отношении рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий при проведении аудита финансовой отчетности и изучении событий после отчетной даты

Недобросовестные действия, риск существенного искажения отчетности, риск необнаружения, профессиональный скептицизм, процедуры оценки рисков

Рассмотрение законов и нормативных актов в ходе аудита финансовой отчетности

Рассмотрение аудитором соблюдения законов и нормативных актов при проведении аудита финансовой отчетности и оценка последствий их несоблюдения, информирование о несоблюдении законов и нормативных актов

Соблюдение законов и нормативных актов, ответственность аудитора, оценка последствий несоблюдения нормативных актов аудируемым лицом

Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства о недостатках в системе внутреннего контроля

Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства о недостатках в системе внутреннего контроля, которые выявил аудитор при проведении аудита финансовой отчетности; понимание системы внутреннего контроля в части, касающейся проводимого аудита

Недостатки системы внутреннего контроля (значительные и прочие), средства контроля, письменное сообщение, информирование о недостатках СВК

Стандарты 300 - 499. Оценка рисков и связанные с этим действия (Assessment and Response to Assessed Risks)

Планирование аудита финансовой отчетности

Определяются обязанности аудитора по планированию аудита финансовой отчетности в отношении повторных аудиторских заданий. Отдельно представлены дополнительные замечания, относящиеся к аудиторскому заданию, выполняемому впервые

Общая стратегия аудита, работы по планированию, план аудита, предварительная работа, руководство, контроль и обзорная проверка

Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения

Выявляются и оцениваются риски существенного искажения как по причине недобросовестных действий, так и вследствие ошибок, на уровне финансовой отчетности и на уровне предпосылок, посредством изучения организации и ее окружения, включая систему внутреннего контроля (СВК)

Предпосылки, бизнес-риски, процедуры оценки рисков, значительный риск существенного искажения, компоненты СВК, контрольная среда, контрольные действия, мониторинг средств контроля и др.

Существенность при планировании и проведении аудита

Определяются обязанности аудитора по применению принципа существенности при планировании и проведении аудита финансовой отчетности, при оценке влияния на аудит выявленных искажений, а также влияния неисправленных искажений на финансовую отчетность

Существенность, пересмотр существенности, существенность и аудиторский риск, профессиональное суждение, контрольные показатели

Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски

Определяются обязанности аудитора по разработке и проведению процедур в отношении рисков существенного искажения, выявленных и оцененных аудитором с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств путем разработки и проведения соответствующих аудиторских процедур

Процедуры проверки по существу, детальные тесты видов операций, остатков по счетам и раскрытия информации, аналитические процедуры проверки по существу, тестирование средств контроля

Особенности аудита организации, пользующейся услугами обслуживающей организации

Раскрываются обязанности аудитора по сбору достаточных надлежащих аудиторских доказательств, выявления и оценки рисков существенного искажения в случаях, когда аудируемое лицо (организация-пользователь) пользуется услугами одной или более обслуживающих организаций по различным бизнес-процессам

Обслуживающая организация, организация-пользователь, дополнительные средства контроля, описание СВК, характер услуг, отчет обслуживающей организации

Оценка искажений, выявленных в ходе аудита

Определяются обязанности аудитора по оценке влияния выявленных искажений на аудит и неисправленных искажений, если такие имеются, на финансовую отчетность

Искажения, неисправленные искажения, накопление и анализ выявленных искажений, информирование об искажениях и их исправление, совокупность выявленных искажений, их характер, переоценка существенности, оценка воздействия неисправленных искажений на финансовую отчетность

Стандарты 500 - 599. Аудиторские доказательства (Audit Evidence)

Аудиторские доказательства

Разработка и выполнение аудиторских процедур таким образом, чтобы определить состав аудиторских доказательств при проведении аудита финансовой отчетности, установление обязанностей аудитора по сбору достаточных надлежащих аудиторских доказательств для обоснованных выводов, являющихся основанием для аудиторского мнения

Аудиторские доказательства, данные бухгалтерского учета, надлежащий характер аудиторских доказательств, их достаточность, эксперт руководства, отбор элементов тестирования, процедуры получения аудиторских доказательств, инспектирование, наблюдение, внешнее подтверждение, пересчет, запрос, аналитические процедуры, источники аудиторских доказательств, несоответствие в аудиторских доказательствах

Особенности получения аудиторских доказательств в конкретных случаях

Рассмотрение отдельных вопросов при получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении определенных аспектов, касающихся материальных запасов, претензий и судебных разбирательств с участием организации, а также информации по сегментам при проведении аудита финансовой отчетности

Инвентаризация запасов, подтверждение, претензии и судебные разбирательства, письменные заявления, информация по сегментам, понимание методов, применяемых руководством

Внешние подтверждения

Устанавливается порядок использования аудитором процедур внешнего подтверждения для целей получения аудиторских доказательств в соответствии с МСА 330 и МСА 500

Внешнее подтверждение, запрос о позитивном подтверждении, запрос о негативном подтверждении, отсутствие ответа подтверждающей стороны, расхождения в информации, процедуры внешнего подтверждения, отказ руководства в подтверждении информации

Аналитические процедуры

Установить обязанности аудитора в отношении аналитических процедур в качестве процедур проверки по существу, связанных с получением уместных и надежных аудиторских доказательств.

Разработать и провести аналитические процедуры ближе к окончанию аудита, что будет способствовать формированию аудитором общего вывода относительно соответствия финансовой отчетности пониманию аудитора организации

Аналитические процедуры проверки по существу, соответствие аналитических процедур определенным предпосылкам, степень уверенности, решение о целесообразности аналитических процедур, сопоставимость, доступность и уместность информации финансового и нефинансового характера

Аудиторская выборка

Использование аудитором статистической и нестатистической выборки при формировании аудиторской выборки и отборе ее элементов, тестировании средств контроля и детальном тестировании по существу, а также при оценке результатов аудиторской выборки.

Разработка и выполнение аудиторских процедур, направленных на получение достаточных надлежащих аудиторских доказательств, которые позволят сделать обоснованные выводы для последующего выражения аудиторского мнения, чтобы обеспечить разумную основу для формирования выводов о генеральной совокупности, из которой делалась случайная выборка

Аудиторская выборка, способы отбора элементов для тестирования, генеральная совокупность, риск выборки, риск, не связанный с выборкой, аномалия, элемент выборки, статистическая выборка, нестатистическая выборка, стратификация, допустимое искажение, допустимая норма отклонения, подход к выборке, ее объем, экстраполяция искажений, оценка результатов аудиторской выборки

Связанные стороны

Устанавливаются обязанности аудитора в связи с взаимоотношениями и операциями между связанными сторонами в ходе аудита финансовой отчетности, определяются риски существенного искажения финансовой отчетности в связи с взаимоотношениями и операциями между связанными сторонами

Связанные стороны, операции между связанными сторонами, концепция достоверного представления, концепция соответствия, оценка рисков и сопутствующих действий, связанные стороны, оказывающие решающее влияние, организации специального назначения, выступающие в качестве связанных сторон

События после отчетной даты

Устанавливаются обязанности аудитора в отношении событий после отчетной даты, требующих корректировки или раскрытия информации в финансовой отчетности.

В рамках многих концепций подготовки финансовой отчетности обычно выделяются события двух типов:

события, свидетельствующие об обстоятельствах, которые существовали на отчетную дату; события, свидетельствующие об обстоятельствах, которые возникли после отчетной даты

События после отчетной даты, отчетная дата, дата утверждения финансовой отчетности, дата аудиторского заключения, дата выпуска финансовой отчетности

Стандарты 600 - 699. Использование работы третьих лиц (Using the Work of Others)

Использование работы внутренних аудиторов

Устанавливаются обязанности внешнего аудитора в случае использования работы внутренних аудиторов при получении аудиторских доказательств либо привлечения их к непосредственному участию в аудите при условии осуществления руководства, надзора и проверки работы внешним аудитором

Внешний аудитор, служба внутреннего аудита, использование работы службы внутреннего аудита

Использование работы эксперта, аудитора

Определяются обязанности аудитора в связи с использованием работы физического лица или организации, обладающих знаниями и опытом в какой-либо области, отличной от бухгалтерского учета или аудита, когда эта работа используется для содействия аудитору в получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств. При этом аудитор несет единоличную ответственность за выраженное мнение аудитора

Эксперт аудитора, квалификация эксперта, эксперт руководства, соглашение с экспертом, указание на эксперта аудитора в аудиторском заключении, внешний эксперт аудитора, внутренний эксперт аудитора, информационное взаимодействие, конфиденциальность

В свою очередь, Международные стандарты второй группы можно подразделить на подгруппы (с учетом официального перевода на русский язык):

Общие принципы и ответственность (General principles and Responsibilities);

Оценка рисков и связанные с этим действия (Assessment and Response to Assessed Risks);

Аудиторские доказательства (Audit Evidence);

Использование работы третьих лиц (Using the Work of Others) .

Вторая группа стандартов изучалась и рассматривалась специалистами в области аудиторской деятельности и аудиторами постоянно на протяжении последних двадцати лет, поскольку действовавшие в России Федеральные стандарты аудиторской деятельности (ФСАД) были разработаны на основе МСА.

Например, при оценке информации, полученной и используемой в качестве аудиторских доказательств, аудитору необходимо изучить МСА 500, который устанавливает обязанности аудитора по разработке и выполнению аудиторских процедур, на основании которых должны быть получены надлежащие и достаточные аудиторские доказательства, позволяющие сделать обоснованные выводы при формировании аудиторского заключения.

Построение аудиторской выборки осуществляется для того, чтобы получить выводы в отношении всей совокупности на основании тестирования отобранных элементов генеральной совокупности (МСА 530).

В стандартах аудита МСА 501 - 550 рассматриваются правила и порядок получения и анализа аудиторских доказательств в различных случаях .

Практически в каждом МСА раскрываются особенности аудита малых предприятий и организаций государственного сектора, приводятся поясняющие содержание стандартов материалы, рекомендуемые аудиторские процедуры.

Международные стандарты, раскрывающие особенности аудита финансовых инструментов, проведения обзорных проверок, выполнения сопутствующих аудиту услуг и заданий, обеспечивающих уверенность, являются, на наш взгляд, еще более сложными для восприятия и практического применения аудиторами. К ним относятся следующие стандарты аудита:

МОПА 1000 "Международный отчет о практике аудита - "Особенности аудита финансовых инструментов";

МСОП 2400 "Задания по обзорной проверке финансовой отчетности прошедших периодов";

МСОП 2410 "Обзорная проверка промежуточной финансовой информации, выполняемая независимым аудитором организации";

МСЗОУ 3000 "Задания, обеспечивающие уверенность, отличные от аудита и обзорной проверки финансовой информации прошедших периодов";

МСЗОУ 3400 "Проверка прогнозной финансовой информации";

МСЗОУ 3402 "Заключение аудитора обслуживающей организации, обеспечивающее уверенность, о средствах контроля обслуживающей организации";

МСЗОУ 3410 "Задания, обеспечивающие уверенность, в отношении отчетности о выбросах парниковых газов";

МСЗОУ 3420 "Задания, обеспечивающие уверенность, в отношении компиляции проформы финансовой информации, включаемой в проспект ценных бумаг";

МССУ 4400 "Задания по выполнению согласованных процедур в отношении финансовой информации";

МССУ 4410 "Задания по компиляции" .

Таким образом, аудиторскому сообществу предстоит большая работа по дальнейшему изучению и внедрению в практическую деятельность Международных стандартов аудита.

Актуальность процедуры перехода российских аудиторов и аудиторских организаций при осуществлении ими своей профессиональной деятельности на Международные стандарты аудита (далее - МСА) после их официального опубликования в конце 2016 г. не вызывает сомнений.

Сложности восприятия практикующими аудиторами содержания и требований МСА, как отмечают специалисты в области аудита, затруднят на первых этапах их применение, использование соответствующей терминологии, выбор объектов аудита, восприятие официального перевода (текста) .

В настоящее время профессиональные стандарты стали неотъемлемой частью трудовых отношений в России, но вызывают массу вопросов как со стороны работодателей, так и со стороны работников различных сфер трудовой деятельности.

Министерство труда и социального развития РФ является разработчиком пакета документов, которые формируют национальный реестр профессиональных стандартов. На официальном сайте Минтруда представлены:

Реестр профессиональных стандартов - 804 наименования различных профессий;

Реестр областей и видов профессиональной деятельности - 40 наименований;

Реестр трудовых функций - 11 542 наименования;

Реестр советов по профессиональным квалификациям - 22 наименования .

Специалисты Минтруда России продолжают работу по расширению и обновлению данного пакета документов.

Действовавший ранее Единый тарифно-квалификационный справочник работ и профессий рабочих (ЕТКС) включал в себя документы, которые были разработаны еще в Советском Союзе начиная с 1984 г.

Безусловно, в настоящее время возникла необходимость обновить реестр профессий для быстро изменяющихся реалий XXI в.

В Трудовой кодекс Российской Федерации как в основополагающий документ в области трудового права летом 2016 г. были внесены поправки, которые сделали применение профессиональных стандартов обязательным для всех работодателей, хотя предполагалось, что для начала профессиональные стандарты будут "обкатаны" в организациях с государственным участием, а уже потом получат самое широкое применение.

Как следствие, на разных уровнях развернулась дискуссия о необходимости и возможности применения этих документов на практике, о реализации контроля со стороны государства. Работодатели, кадровики, юристы отмечают, что, с одной стороны, идея разработки и внедрения профессиональных стандартов в России имеет благие намерения, так как сегодня уровень специалистов различных сфер деятельности значительно упал, но, с другой стороны, малому бизнесу в условиях кризиса негде изыскать дополнительные источники для переобучения, например, сотрудников бухгалтерии, службы внутреннего контроля, как и всех других административных работников. Общее мнение участников дискуссии таково, что профстандарты обязательно должны быть утверждены для специалистов, работающих в отраслях с повышенной опасностью: химической промышленности, судовождении, пилотировании летательных аппаратов, строительстве и эксплуатации атомных станций и т.д. Также окончательно не решен вопрос осуществления контроля за обязательным применением профстандартов в компаниях, но предполагается, что компании будут платить штрафы за каждого работника от 30 до 50 тыс. руб.

Специалисты в области образования справедливо отмечают, что введение системы национального реестра профессиональных стандартов направлено на поддержку сферы образовательных услуг и должно лечь в основу разработки современных образовательных стандартов в части определения направлений подготовки бакалавров и магистров высшего профессионального образования, а также формирования профессиональных компетенций выпускников вузов.

В соответствии с подп. 23 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы работодателя на профессиональное обучение и переобучение работников учитываются в составе прочих расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, а для работника, проходящего обучение и переобучение за свой счет, предусмотрены социальные налоговые вычеты подп. 2 п. 1 ст. 219 Налогового кодекса Российской Федерации .

Таким образом, со стороны государства есть определенная поддержка в области профессионального роста, в том числе аудиторов, с целью повышения качества аудиторских услуг.

Кроме того, в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации в трудовой договор в обязательном порядке должна включаться трудовая функция (работа по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретный вид поручаемой работнику работы).

Если с выполнением работ по определенным должностям, профессиям, специальностям связано предоставление компенсаций и льгот либо наличие ограничений, то наименование этих должностей, профессий или специальностей и квалификационные требования к ним должны соответствовать наименованиям и требованиям, указанным в квалификационных справочниках, или соответствующим положениям профессиональных стандартов (Трудовой кодекс Российской Федерации, абз. 3 ч. 2 ст. 57) .

Специальным Законом в сфере аудита от 29.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" определено, что право на занятие аудиторской деятельностью получают лица, получившие квалификационный аттестат аудитора и являющиеся членами одной из саморегулируемых организаций аудиторов .

В свою очередь профессиональные качества, которые нужны работнику для участия в аудиторской деятельности и осуществления прочих услуг в сфере аудита, определены Профессиональным стандартом "Аудитор", утвержденным Приказом Минтруда России от 19.10.2015 N 728н и вступившим в силу 06.12.2015.

Стандарт включает 4 раздела и распределяет между специалистами в области аудита обобщенные трудовые функции, а также содержит перечень трудовых действий, требования к образованию, необходимым знаниям, условия допуска к работе.

Стандарт, кроме перечисленных положений, содержит наименования должностей, начиная от помощника бухгалтера и аудитора до руководителя аудиторской компании . Следовательно, содержание Стандарта "Аудитор" объемнее, чем его наименование.

Профессиональный стандарт "Аудитор" коррелирует также с содержанием стандартов аудиторской деятельности.

Так, согласно ст. 7 Закона "Об аудиторской деятельности" международные стандарты аудиторской деятельности лежат в основе осуществления аудиторской деятельности в России, тем самым достигается качество предоставления аудиторских услуг .

Все субъекты аудиторской деятельности обязаны применять положения Профессионального стандарта "Аудитор" с 01.07.2016.

Однако некоторая часть аудиторских компаний и аудиторов считает, что нет необходимости в обязательном применении Профстандарта, так как аудиторская деятельность в России - специфическая сфера, которая изначально требовала от аудитора наличия высшего профессионального образования по направлениям "Бухгалтерский учет, анализ и аудит" и (или) "Финансы и кредит", опыта работы, квалификационного аттестата, а далее - переобучения по программам повышения квалификации, то есть аттестат аудитора автоматически подтверждает соответствие работника Профессиональному стандарту.

В настоящее время даже запланированы изменения самой формы аттестата аудитора в соответствии с введенным Профессиональным стандартом.

Кроме того, профессиональные стандарты могут найти и более широкую сферу применения. Они могут и должны применяться в качестве основы для формирования и переработки должностных инструкций компаний с целью детализации конкретных требований к работнику, профессиональных задач и формирования ответственности в аудиторской деятельности.

На практике часто аудиторам приходится совмещать несколько трудовых функций из-за отсутствия необходимого специалиста или по воле руководителя. Четкое указание в профстандарте и должностной инструкции трудовых функций в соответствии с занимаемой должностью позволит работнику претендовать на доплату за совмещение профессий (должностей) согласно ч. 1 ст. 151 Трудового кодекса Российской Федерации, при этом ч. 2 той же статьи не ограничивает размер доплаты, а определяет ее по письменному соглашению работодателя и работника с учетом содержания и объема дополнительной работы .

Профессиональный стандарт "Аудитор" должен также использоваться для разработки и обновления содержания дополнительных образовательных программ курсов повышения квалификации профессиональных бухгалтеров и аудиторов, так как в настоящее время во главу каждой обучающей программы ставится компетентностный подход, который реализуется через приобретение так называемых ЗУН (знаний, умений, навыков), следовательно, программы должны быть переработаны, прежде всего в части практических заданий для слушателей.

По нашему мнению, проблемные вопросы, связанные с внедрением Профессионального стандарта "Аудитор", также следует рассматривать в рамках программ повышения квалификации; в результате действующие аудиторы будут понимать цели и задачи процесса, направленного на повышение качества аудиторских услуг, а также соответствие норм Профессионального стандарта "Аудитор" положениям Международных стандартов аудита (МСА).

Список литературы

1. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 29.12.2008 N 307.
2. Положение о признании международных стандартов аудита подлежащими применению на территории Российской Федерации: утверждено Постановлением Правительства РФ от 11.06.2015 N 576.
3. О введении в действие международных стандартов аудита на территории Российской Федерации: Приказ Минфина России от 24.10.2016 N 192н.
4. Об утверждении профессионального стандарта "Аудитор": Приказ Минтруда России от 19.10.2015 N 728н.
5. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит. М.: Финансы и статистика, 1995. 560 с.
6. Адамс Р. Основы аудита / Пер. с англ.; Под ред. Я.В. Соколова. М.: Аудит; ЮНИТИ, 1995. 398 с.
7. Алборов Р.А. Проблемы развития методологии, метода и методики аудита. / Р.А. Алборов, С.М. Концевая, С.В. Козменкова // Международный бухгалтерский учет. 2015. N 36. С. 47 - 60.
8. Алборов Р.А. Практический аудит (курс лекций): Учебное пособие / Р.А. Алборов, С.М. Концевая. М.: Дело и Сервис, 2011. 301 с.
9. Гайдаров К.А. Сравнение Федеральных стандартов аудиторской деятельности и МСА. Аудиторские доказательства // Аудитор. 2014. N 11. С. 36 - 42.
10. Василенко А.А., Кизилов А.Н. Применение международных стандартов аудита в России: терминологический аспект // Аудит. 2016. N 4-5. С. 14 - 19.
11. Козменкова С.В. Аудит: проблемные вопросы и пути развития / С.В. Козменкова, С.А. Кемаева // Международный бухгалтерский учет. 2015. N 2. С. 46 - 57.
12. Мизиковский Е.А. Анализ аудиторских стандартов третьего поколения / Е.А. Мизиковский, С.В. Козменкова // Вестник Нижегородского университета им. Н.И. Лобачевского. N 1. Ч. 1. Нижний Новгород: Изд-во ННГУ им. Лобачевского, 2012. С. 226 - 229.
13. Клычова Г.С. Методика проверки отдельного сегмента аудита // Сб. трудов по материалам IV Междунар. науч.-практ. конф. "Профессия бухгалтера - важнейший инструмент эффективного управления сельскохозяйственным производством". Казань: Центр инновационных технологий, 2016. С. 49 - 52.
14. Клычова Г.С. Аудит: Учеб. пособие в 2 томах. Т. 1. / Г.С. Клычова, Ж.Г. Леонтьева, А.Р. Закирова, А.С. Клычова, Е.В. Заугарова. Казань: Изд-во ООО "Центр инновационных технологий", 2014. 416 с.
15. Мельник М.В., Соколов В.Я. Будущее аудита. Встреча со специалистами Совета по Международным стандартам аудита и подтверждения достоверности информации (IAASB) // Аудиторские ведомости. 2015. N 11. С. 62 - 75.
16. Макальская М.Л. Международные стандарты аудита: Учебное пособие / М.Л. Макальская, Н.И. Ковалева. М.: Дело и Сервис, 2014. 112 с.
17. Серебрякова Т.Ю. Международные стандарты аудита как объект исследования // Международный бухгалтерский учет. 2015. N 4. С. 37 - 50.
18. Турищева Т.Б. Внедрение международных стандартов аудита в России // Аудитор. 2015. N 12. С. 12 - 17.
19. Министерство труда и социальной защиты РФ / URL: http://www.rosmintrud.ru/.
20. Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 N 197-ФЗ.
21. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) / URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_.

Аудиторские стандарты подразделяются: на международные (МСА) и на национальные. Международные стандарты аудита (МСА) - международные профессиональные стандарты для осуществления аудиторской деятельности. Они издаются Международной федерацией бухгалтеров через Комитет по международным стандартам аудита и подтверждения достоверности информации. МСА – это сравнительно новый самостоятельный курс, появление которого обусловлено процессом реформирования системы бухгалтерского учета в России, переходом отечественной практики ведения учета на международные стандарты учета и отчетности.

В результате этого появилась потребность в знании международных аудиторских стандартов. Развитие в нашей стране аудита и принятие Федерального закона «Об аудиторской деятельности» обусловили необходимость пересмотра имеющихся у нас в стране аудиторских правил для преобразования их в нормативные документы Федерального уровня. Законодательством предусмотрено создание внутренних правил (стандартов) профессиональными аудиторскими объединениями. Сегодня при лицензировании аудиторских организаций особое внимание уделяется вопросам качества услуг, которое невозможно без стандартизации.

В этой связи повысился интерес к методологии аудита и повысилась потребность у специалистов в области аудита в освоении международных стандартов аудиторской деятельности и положений о международной аудиторской практике. Международная федерация бухгалтеров, организующая работу по формированию и внедрению международных стандартов финансовой отчетности и аудита, проводит большую работу по совершенствованию методологической работы в области аудиторских проверок и оказания сопутствующих услуг. Изучение международных стандартов аудита призвано помочь специалистам аудиторских фирм грамотно организовать свою работу и повысить ее качество для того, чтобы более полно удовлетворять потребности общества в достоверной информации о финансовом состоянии и результатах хозяйственной деятельности аудируемых компаний.



На основе международных стандартов в Российской Федерации разработаны Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, регламентирующие аудиторскую деятельность на её территории. Значение стандартов состоит в том, что они – обеспечивают высокое качество аудиторской проверки; – содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений и помогают пользователям понять процесс аудиторской проверки;– устраняют необходимость контроля со стороны государства; – помогают аудиторам вести переговоры с клиентом;– обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса;– заставляют аудиторов постоянно повышать свои знания и квалификацию; – обеспечивают сравнимость качества работы отдельных аудиторских организаций;– рационализируют и облегчают аудиторскую работу.

Вместе с тем правила аудита не являются подробными правилами и нормативами, охватывающими всю аудиторскую работу. В них содержатся ясные и краткие обобщения принципов аудита, а также те сложившиеся профессиональные нормы и правила, которые подтвердили свою целесообразность и прочность в ходе аудиторской деятельности, подкреплены опытом работы огромного числа аудиторов в разных странах мира.

Эти стандарты в дальнейшем получили международное призвание.Аудиторские правила (стандарты) и нормы могут использоваться юридическими инстанциями в качестве руководства, ориентира при рассмотрении компетентности и работы аудитора.

В 70-х годах под руководством международной федерации бухгалтеров с целью совершенствования качества и унификации порядка проведения аудита во всем мире началась разработка международных стандартов аудита, издает международные аудита совет по международным стандартам аудита и гарантии качества.Международные стандарты преследуют двойную цель:1.способствовать развитию профессии аудиторов в тех странах, где уровень профессионализма не соответствует общемировому уровню;2.унификация аудита в международном масштабе. Международные стандарты применяются в существующих аспектах, поэтому в исключительных случаях аудитор может посчитать необходимым отступить от международных стандартов. Это должно быть аргументировано аудитором. Международные стандарты аудита подразделяются на 7 групп:1.введение – группа предназначена для определения общих условий или основной аудиторской деятельности и в настоящее время эта группа стандартов не действует (100-199)2.общие принципы и обязанности (200-299) – цели и принципы аудита, также обстоятельства, при которых на аудитора и руководства аудируемого лица возлагаются определенные обязанности.3.(300-499) «Оценка риска и ответственные действия на оцененный риск»- стандарты, посвященные планированию аудита, пониманию бизнеса предприятия, его среды, оценки риска, определению уровня существенности.4.Аудиторские доказательства(500-599). В этих стандартах приводятся примеры процедур проверки. Эти стандарты устанавливают, что аудитор должен получить достаточное количество соответствующих доказательств, которые позволяют сделать обоснованное аудиторское заключение.5.использование результатов работы 3х лиц (600-699). Они регламентируют порядок работы аудитора с инфо 3-их лиц.6.аудиторсие выводы и заключения(700-799). Положение этих стандартов устанавливает правила формирования аудиторских выводов и подготовке аудиторского заключения.7.специальные области аудита (800-899) подготовление финансовой отчетности, порядок ее предоставления. В соответствии с основами учета, отличительными от международных и национальных стандартов. Данные стандарта определяют порядок составления и предоставления отчета по специальным аудиторским заданиям.8.(1000-1999)

23. Внутрифирменные аудиторский стандарты .

После предварительных переговоров и п/д заключением договора в соответств с федер стандартами А деят-ти «Согласование условий проведения А» и внутрифирменные стандарты. Согласно условием проведения А оформляется письмо о проведении А, этот док-т напрвл-ся а-м клиенту и подписываемый руководством клиента в случае согласования с основными условиями задания по проведению А. Если А проверки данного клиента повторяются на протяжении нескольких лел, то А орг может принять решение не состовляя каждый раз новое письмо о проведении А..По окончании проделанной работы в случае согласования условий с клиентом заключается дог на проведение А проверки

Такие стандарты разрабатываются крупными аудиторскими фирмами и являются их интеллектуальной собственностью. Наличие внутрифирменных стандар­тов облегчает аудиторскую работу, повышает ее качество и уни­фицирует рабочую документацию фирмы.

Внутрифирменные аудиторские стандарты могут состоять из отдельных блоков, включающих в себя стандарты по внутрен­ней структуре фирмы, организации ее деятельности, стандарты проверки правового обеспечения деятельности клиента, стан­дарты проведения аудита по отдельным разделам, стандарты по проверке экономических субъектов, обладающих общими при­знаками (малые предприятия, предприятия с иностранными ин­вестициями), стандарты по проверке предприятий отдельных от­раслей и сфер деятельности.

Стандарты проведения аудита по отдельным разделам вклю­чают в себя: вопросник или тесты по соответствующему разделу; перечень аудиторских процедур и последовательность их проведения;

типовую схему проверки:

1. Перечень нормативных документов.

2. Состав первичных документов.

3. Регистры аналитического учета.

4. Регистры синтетического учета.

5. Формы, статьи и таблицы бухгалтерской отчетнос­ти, в которой отражается проверяемый показатель.

6. Описание альтернативных решений в случае их на­личия.

7. Классификатор возможных нарушений.

Одним из основных критериев оценки использования стандартов аудиторами является правильность разработки и применения ими внутренних правил аудита. Эти документы, принятые и утвержденные аудиторами с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности национальным стандартам аудита, призваны регламентировать требования к его осуществлению и оформлению. Внутренние стандарты могут обеспечивать дополнительные основы для урегулирования конфликтов, которые возможны между сотрудниками и администрацией аудиторской фирмы, аудиторами и клиентами, аудиторами и контролирующими органами. Внутренние правила определяют единые требования к порядку проведения аудита и его качеству, создают при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов проверки. К ним могут относиться принятые и утвержденные в организации инструкции, методические разработки, пособия и другие документы, раскрывающие внутренние подходы фирмы к осуществлению аудита.

ФПСАД предоставили ббльшую самостоятельность аудиторам в решении отдельных проблем при проведении проверки. Многие вопросы могут быть урегулированы аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами самостоятельно и закреплены ими во внутрифирменных правилах аудита. Однако эти правила не должны противоречить ФПСАД и их требования не могут быть ниже требований федеральных и внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности профессионального аудиторского объединения, членами которого они являются (Федеральный закон № 164-ФЗ).

В связи с этим нам представляется, что аудиторам и аудиторским фирмам необходим внутренний пакет стандартов, определяющих подход к проведению проверки. Использование внутренних стандартов способствует повышению качества аудита, эффективности его результатов, уменьшает трудоемкость работы, позволяет применять в аудиторской практике новые технологии и методики проверки.

Внутренние стандарты аудита обеспечивают единый подход к аудиторской проверке в данной аудиторской фирме, который (в тех или иных вариантах) включает следующие элементы.

Предварительная стадия проверки:1) определение целей соглашения для обоснованного и оптимального планирования;2) обзор бизнеса клиента;3) оценка степени возможного риска мошенничества и обычных ошибок и оценка их значимости;4) оценка системы внутреннего контроля для разработки стратегии аудита.

Рабочий этап:5) определение стратегии аудиторской проверки и необходимых процедур;6) расширенная оценка эффективности системы контроля, разработка плана проверки;7) составление плана независимых обследований;8) проведение независимых обследований. Завершающий этап:9) завершение аудиторской проверки;10) представление заключения.

Внутренние стандарты в соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций» и международным опытом по своему назначению могут быть объединены в следующие группы:- стандарты, содержащие общие положения по аудиту;- стандарты, устанавливающие порядок проведения аудита;- стандарты, устанавливающие порядок формирования выводов и заключений аудиторов;- специализированные стандарты;- стандарты, устанавливающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг;- стандарты по образованию и подготовке кадров. Рассмотрим стандарты, устанавливающие порядок проведенияаудита. В них аудиторы отражают свой подход к планированию аудита, порядку изучения и оценки системы внутреннего контроля, получению аудиторских доказательств, определению уровня существенности, оценке аудиторского риска и т.д.

Основные этапы планирования аудита четко определены в соответствующем ФПСАД № 3 «Планирование аудита». При подготовке внутрифирменного стандарта аудиторы могут более четко представить свои действия на каждом этапе планирования, в том числе и при получении знания о финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, которые будут востребованы как при подготовке общего плана и программы, так и при непосредственном выполнении аудиторских процедур. Аудиторской фирме целесообразно в своих внутренних документах заранее подготовить возможный план и программу аудита, предусмотрев возможность корректировки в зависимости от особенностей деятельности проверяемых экономических субъектов. Отразив в плане и программе максимально возможный перечень видов работ и процедур, аудиторы могут оставлять только подходящие процедуры Для конкретной проверки, дополняя их специальными действиями, характерными только для проверяемого клиента. Отдельные положения общего плана и программы могут согласовываться с руководителем экономического субъекта.

Определяя во внутренних стандартах порядок изучения и оценки системы внутреннего контроля, аудиторам необходимо установить количество этапов, которое в соответствии с требованиями п. 5.1 ПСАД «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита» не может быть менее трех: общее знакомство с системой, первичная оценка ее надежности и подтверждение достоверности оценки (при необходимости аудиторы вправе принимать решение об использовании большего количества этапов).

При создании внутреннего стандарта аудиторам необходимо помнить, что формирование общего впечатления о системе внутреннего контроля требует принимать во внимание ее компоненты, т.е. надлежащую систему бухгалтерского учета, контрольную среду и отдельные средства контроля. Выяснение надежности каждого из них позволит оценить систему в целом.

Во внутрифирменных правилах также должен найти отражение подход аудиторской фирмы к определению уровня существенности. Возможные варианты его расчета содержатся в ФПСАД № 4 «Существенность в аудите», однако данный внутренний стандарт аудиторских организаций является одним из важных. Прежде всего это связано с необходимостью формирования и представления аудиторами в определенной форме заключения по результатам проверки, содержащего мнение о достоверности данных отчетности клиента. Как известно, обоснованность показателей отчетности не должна быть установлена аудитором с абсолютной точностью (она должна быть достоверной во всех существенных аспектах). При этом возникают трудности в поиске критериев отнесения искажений к существенным. Аудиторские фирмы пытаются решать эту проблему посредством разработки соответствующего внутреннего правила.

Применение апробированных методик позволяет минимизировать аудиторский риск и проводить проверку в более сжатые сроки. Для их разработки в аудиторской фирме может быть создан методологический совет, состоящий из ведущих специалистов. Внутрифирменные стандарты могут охватывать обширнейший круг вопросов - от методик проверки конкретных вопросов и направлений в области бухгалтерского учета и налогообложения экономических субъектов до общих вопросов организации аудиторской работы в фирме.

Внутренние стандарты в обязательном порядке подлежат утверждению руководителем аудиторской организации. Для обеспечения контроля за их соблюдением необходимость применения этих правил должна входить в функциональные обязанности аудитора.

Стандарт – официальный государственный или нормативный технический документ отрасли, предприятия, формы, устанавливающий необходимые качественные характеристики, требования, которым должен удовлетворять данный вид продукции товара.

Стандарты регулируют профессиональную деятельность аудиторов и широко признаны во всем мире, поскольку позволяют достичь наибольшей объективности в выражении аудиторского мнения по поводу соответствия финансовой отчетности общепринятым принципам ведения бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности, а также устанавливают единые качественные критерии сравнения результатов аудиторской деятельности. Единообразие аудиторской деятельности является необходимым ее условием ввиду многообразия методик, применяемых в аудиторской практике, и сложности их сопоставления.

Аудиторские стандарты определяют единые базовые правила осуществления аудиторских проверок, единые требования к качеству и надежности аудита. Использование аудиторских стандартов обеспечивает определенный уровень гарантий достоверности результатов аудиторской проверки.

На базе аудиторских стандартов формируются программы для подготовки аудиторов, а также требования для проведения экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью. Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов. Стандарты устанавливают общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, методологию аудита, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Аудитор, допускающий в своей практике отступления от стандарта, должен быть готов объяснить причину этого.

Стандарты играют важную роль в аудите и аудиторской деятельности, поскольку они:

  • обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;
  • содействуют пользователям понимать процесс аудиторской проверки;
  • создают общественный имидж профессии;
  • устраняют контроль со стороны государства;
  • помогают аудитору вести переговоры с клиентом;
  • обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса.

Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов. Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Российские стандарты аудиторской деятельности разработаны на базе международных стандартов аудита (МСА), которые выпускает Международная федерация бухгалтеров.

Система стандартов в обобщенном виде включает в себя международные стандарты; национальные стандарты; внутрифирменные стандарты. В конечном счете цель системы стандартов достигается формированием и применением пакета внутрифирменных стандартов, которые детализируют и регламентируют единые требования к выполнению аудиторских проверок и оформлению аудиторских заключений.

Значение системы стандартов состоит в том, что она:

  • обеспечивает высокое качество аудиторской проверки;
  • содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;
  • помогает пользователям понять процесс аудиторской проверки;
  • обеспечивает связь отдельных элементов аудиторского процесса;
  • создает общественный имидж профессии.

Международные аудиторские стандарты

В основе Российских стандартов аудита лежат международные стандарты (МСА). Разработкой профессиональных требований на международном уровне занимается несколько организаций, в т.ч. Международная федерация бухгалтеров (IFAC), созданная в 1977 г. В рамках IFAC аудиторскими стандартами занимается Международный комитет по аудиторской практике (IAPC).

Международные стандарты проведения аудита (IAG), которые издает Комитет, преследуют двойную цель:

1) способствовать развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже общемирового;

2) унифицировать, по мере возможности, подход к аудиту в международном масштабе.

Система международных стандартов аудита насчитывает более 45 стандартов, сгруппированных в несколько разделов. Международные стандарты аудита базируются на следующих основополагающих принципах:

  • аудит может проводиться только лицом, имеющим аттестат аудитора, т. е. профессионалом с достаточным опытом работы, успешно сдавшим квалификационные экзамены;
  • аудитор должен быть независим от клиента;
  • аудитор должен соблюдать в своей деятельности Кодекс профессиональной этики;
  • аудитор должен высказывать в аудиторском заключении мнение о достоверности бухгалтерской отчетности клиента.

4. Существенность в аудите.

5. Аудиторские доказательства.

Международный стандарт аудита (МСА) 230

«Аудиторская документация»

Международный стандарт аудита МСА 230 «Аудиторская документация» следует рассматривать вместе с «Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита» .

Сфера применения настоящего стандарта

1. Настоящий Международный стандарт аудита (МСА) устанавливает обязанности аудитора по подготовке аудиторской документации при проведении аудита финансовой отчетности. В Приложении перечислены прочие МСА, в которых содержатся те или иные требования и рекомендации по вопросам документации. Эти конкретные требования по составлению документации, содержащиеся в прочих МСА не накладывают каких-либо ограничений на применение настоящего стандарта. Законами или нормативными актами могут быть установлены дополнительные требования к документации.

Характер и назначение аудиторской документации

2. Аудиторская документация, отвечающая требованиям настоящего стандарта и специфическим требованиям к документации, содержащимся в прочих применимых МСА, обеспечивает:

  1. доказательства, обосновывающие сделанный аудитором вывод о достижении основных целей аудитора 1) , пункт 11. ;

3. Аудиторская документация выполняет целый ряд дополнительных функций, включая следующее:

  • помощь аудиторской группе в планировании и проведении аудита;
  • помощь членам аудиторской группы, ответственным за контроль, в руководстве и контроле за аудиторской работой, а также в исполнении ими их обязанностей по обзорным проверкам в соответствии с МСА 220 2) «Контроль качества при проведении аудита финансовой отчетности», пункты 15-17. ;
  • обеспечение подотчетности аудиторской группы в ее работе;
  • сохранение данных по вопросам, являющихся значимыми для будущих аудиторских заданий;
  • обеспечение проведения обзорных проверок и инспектирования в целях контроля качества в соответствии с МСКК 1 3) , пункты 32–33, 35–38 и 48. или не менее строгими требованиями национального законодательства 4) МСА 220, пункт 2. ;
  • обеспечение возможности проведения внешнего инспектирования в соответствии с применимыми законодательными, нормативными или прочими требованиями.

Дата вступления в силу

4. Настоящий стандарт вступает в силу в отношении аудита финансовой отчетности за периоды, начинающиеся 15 декабря 2009 года или после этой даты.

Цель

5. Цель аудитора состоит в подготовке документации, которая обеспечивает:

  1. достаточные и надлежащие данные, обосновывающие аудиторское заключение;
  2. доказательства того, что аудит был спланирован и проведен в соответствии с Международными стандартами аудита и применимыми законодательными и нормативными требованиями.

Определения

6. Для целей Международных стандартов аудита следующие термины имеют приведенные ниже значения:

  1. аудиторская документация, рабочая документация, рабочие документы – записи о выполненных аудиторских процедурах, полученных уместных аудиторских доказательствах и сделанных аудитором выводах;
  2. аудиторский файл – одна или более папок, либо иные бумажные или электронные носители информации, предназначенные для хранения данных, содержащие данные, представляющие собой аудиторскую документацию, относящуюся к конкретному заданию.
  3. опытный аудитор – лицо (которое может быть как сотрудником аудиторской организации, так и сторонним по отношению к этой организации специалистом), обладающее практическим опытом проведения аудита и достаточным пониманием следующих вопросов:
    1. аудиторских процедур;
    2. Международных стандартов аудита и применимых требований законодательства и нормативных требований;
    3. бизнес-среды, в которой ведет деятельность аудируемая организация;
    4. аудиторских вопросов и вопросов подготовки финансовой отчетности применительно к отрасли, в которой осуществляет свою деятельность организация.

Требования

Своевременная подготовка аудиторской документации

7. Аудитор должен готовить аудиторскую документацию своевременно (см. пункт A1).

8. Аудитор должен готовить аудиторскую документацию, которая достаточна для того, чтобы опытный аудитор, ранее не связанный с проведением конкретного аудиторского задания, мог понять (см. пункты A2–A5, A16–A17):

  1. характер, сроки и объем выполненных аудиторских процедур для соблюдения Международных стандартов аудита и применимых законодательных и нормативных требований (см. пункты A6–A7);
  2. результаты выполненных аудиторских процедур и собранные аудиторские доказательства;
  3. значимые вопросы, возникшие в ходе аудиторского задания, сделанные по ним выводы, и значимые профессиональные суждения, использованные при формулировании этих выводов (см. пункты A8–A11).

9. При документировании характера, сроков и объема выполненных аудиторских процедур аудитор должен зафиксировать:

  1. каковы отличительные характеристики протестированных статей или вопросов (см. пункт A12);
  2. кто выполнял аудиторскую работу, с указанием даты, на которую такая работа была завершена;
  3. кто проверял выполненную аудиторскую работу, с указанием даты и объема такой проверки (см. пункт A13).

10. Аудитор должен документировать обсуждения значимых вопросов с руководством, лицами, отвечающими за корпоративное управление, включая характер обсужденных вопросов, а также того, когда и с кем происходили эти обсуждения (см. пункт A14).

11. Если аудитор выявил информацию, которая не соответствует его окончательным выводам в отношении того или иного значимого вопроса, аудитор должен документировать, каким образом он разрешил это несоответствие (см. пункт A15).

Отступление от того или иного применимого требования

12. Если, в исключительных обстоятельствах, аудитор сочтет необходимым отступить от выполнения того или иного применимого требования того или иного МСА, аудитор должен документировать, каким образом выполненные им альтернативные аудиторские процедуры достигают целей, предусмотренных этим требованием, а также каковы причины допущенного отступления (см. пункты A18–A19).

Вопросы, возникшие после даты аудиторского заключения

13. Если, в исключительных обстоятельствах, аудитор выполняет новые или дополнительные аудиторские процедуры или приходит к новым выводам после даты аудиторского заключения, он должен документировать (см. пункт A20):

  1. каковы обстоятельства, с которыми он столкнулся;
  2. выполненные новые или дополнительные аудиторские процедуры, собранные аудиторские доказательства и сделанные выводы, их влияние на аудиторское заключение;
  3. когда и кем были внесены и проверены соответствующие изменения в аудиторскую документацию.

Окончательное формирование аудиторского файла

14. После даты аудиторского заключения аудитор должен своевременно собрать аудиторскую документацию в аудиторский файл и завершить административные процедуры окончательного формирования аудиторского файла (см. пункты A21–A22).

15. По завершении окончательного формирования аудиторского файла аудитору запрещается удалять или выбрасывать какую бы то ни было аудиторскую документацию до истечения срока ее хранения (см. пункт A23).

16. Если в обстоятельствах, не подпадающих под описанные в пункте 13, аудитор по завершении окончательного формирования аудиторского файла посчитает необходимым видоизменить существующую аудиторскую документацию или дополнить ее новыми документами, он должен, вне зависимости от характера изменений или дополнений, документировать следующее (см. пункт A24):

  1. конкретные причины, по которым понадобилось внесение изменений или дополнений;
  2. когда и кем они были внесены и проверены.

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Своевременная подготовка аудиторской документации (см. пункт 7)

A1. Своевременная подготовка достаточной и надлежащей аудиторской документации помогает повысить качество выполнения аудиторского задания и облегчает проведение результативной проверки и оценки собранных аудиторских доказательств и сделанных выводов до завершения работы над аудиторским заключением. Документация, подготовленная после того, как аудиторская работа уже выполнена, скорее всего, окажется менее точной, чем та документация, которая готовилась по ходу выполнения этой работы.

Документация о выполненных аудиторских процедурах и собранных аудиторских доказательствах

A2. Форма, содержание и объем аудиторской документации зависят от таких факторов, как:

  • размер и сложность аудируемой организации;
  • характер выполняемых аудиторских процедур;
  • выявленные риски существенного искажения;
  • значительность собранных аудиторских доказательств;
  • характер и объем выявленных расхождений;
  • необходимость документирования того или иного вывода или обоснования вывода, которые не очевидны из выполненных работ или собранных аудиторских доказательств;
  • применявшаяся методология и инструментарий проведения аудита.

A3. Аудиторская документация может вестись на бумаге либо на электронных или иных носителях. Примеры аудиторской документации:

  • аудиторские программы;
  • аналитические документы;
  • памятные записки по проблемным вопросам;
  • краткие сводки значимых вопросов;
  • письма-подтверждения и письменные заявления;
  • контрольные перечни;
  • переписку (включая электронную) по значимым вопросам.

Аудитор может включить в аудиторскую документацию выдержки или копии документов аудируемой организации (например, значимые и специфические договоры и соглашения). Аудиторская документация, однако, не должна подменять собой бухгалтерские записи организации.

A4. Аудитор не обязан включать в аудиторскую документацию изначальные черновые варианты рабочей документации и финансовой отчетности, заметки, в которых отражены неполные или предварительные соображения, исходные копии документов, которые были впоследствии исправлены из-за опечаток и прочих ошибок, а также дублирующие документы.

A5. Устные пояснения аудитора сами по себе не представляют достаточного обоснования выполненной аудитором работы или сделанных им выводов, но могут использоваться для раскрытия и разъяснения информации, содержащейся в аудиторской документации.

Документация по соблюдению Международных стандартов аудита (см. пункт 8(a))

A6. В принципе соблюдение требований настоящего стандарта приведет к тому, что аудиторская документация будет достаточной и адекватной конкретным обстоятельствам. Для разъяснения применения настоящего стандарта с учетом специфики того или иного МСА такой прочий стандарт аудита может содержать уточняющие требования по составлению документации. Эти конкретные требования по составлению документации, содержащиеся в прочих МСА не накладывают каких-либо ограничений на применение настоящего стандарта. Более того, отсутствие в каком-либо МСА требований по документированию не означает, что выполнение такого стандарта не предполагает составления документации.

A7. Аудиторская документация обеспечивает доказательства того, что проведенный аудит соответствует Международным стандартам аудита. Однако документирование аудитором в ходе аудита всех рассмотренных вопросов или всех выработанных профессиональных суждений не является ни обязательным, ни практически осуществимым. Кроме того, аудитор не обязан документировать отдельно (например, в контрольном перечне) факт соблюдения тех требований, соблюдение которых подтверждается документами, приобщенными к аудиторскому файлу. Например:

  • наличие надлежащим образом документированного плана аудита показывает, что аудитор планировал проводимый аудит;
  • наличие в аудиторском файле подписанного письма-соглашения об условиях задания показывает, что аудитор согласовал условия аудиторского задания с руководством или, если уместно, с лицами, отвечающими за корпоративное управление;
  • аудиторское заключение, в котором содержится надлежащим образом оформленное мнение с оговоркой в отношении финансовой отчетности клиента, показывает, что аудитор выполнил требование выразить мнение с оговоркой в соответствующих обстоятельствах, описанных в Международных стандартах аудита;
  • может использоваться целый ряд способов, показывающих соблюдение в рамках аудиторского файла тех требований, которые обычно применяются на протяжении всего аудита:
    • например, может не существовать единого способа документирования профессионального скептицизма аудитора. Тем не менее, аудиторская документация может обеспечить наличие доказательств применения аудитором профессионального скептицизма в соответствии с Международными стандартами аудита. Такие доказательства могут включать особые процедуры, выполненные для подтверждения ответов руководства на запросы аудитора;
    • тот факт, что руководитель задания в порядке соблюдения Международных стандартов аудита принял на себя ответственность за руководство, контроль и проведение аудиторского задания, может подтверждаться в аудиторской документации целым рядом способов. В частности, это может быть документация о своевременном вовлечении руководителя задания в различные аспекты аудита, такие как участие в обсуждениях аудиторской группы, требуемых МСА 315 (пересмотренным) 5) «Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения», пункт 10. .

Документальное оформление значимых вопросов и соответствующих значимых профессиональных суждений (см. пункт 8(c))

A8. Оценка значимости того или иного вопроса требует объективного анализа фактов и обстоятельств. Примеры значимых вопросов:

  • вопросы, приводящие к возникновению значительных рисков (как это определяется в МСА 315 (пересмотренном)) 6) , пункт 4(e). ;
  • результаты аудиторских процедур, указывающие на то, что (a) финансовая отчетность может быть существенно искажена или что (b) существует необходимость пересмотреть прежнюю оценку аудитором рисков существенного искажения, а также меры, принимаемые аудитором в ответ на эти риски;
  • обстоятельства, значительно затрудняющие применение аудитором необходимых аудиторских процедур;
  • замечания, которые могут привести к той или иной модификации мнения аудитора или к включению в аудиторское заключение раздела «Важные обстоятельства».

A9. Важным фактором при определении формы, содержания и объема аудиторской документации по значимым вопросам являются масштабы применения профессионального суждения при проведении работ и при оценке их результатов. Документация о выработанных профессиональных суждениях, если они носят значительный характер, позволяет пояснить выводы аудитора и повысить качество суждения. Эти вопросы представляют особенный интерес для тех, кто отвечает за анализ аудиторской документации, включая специалистов, задействованных на последующих аудиторских заданиях, когда они занимаются вопросами, сохраняющими свою значимость (например, при проведении ретроспективной проверки оценочных значений).

A10. Некоторые примеры обстоятельств, при которых в соответствии с пунктом 8 следует подготавливать аудиторскую документацию в отношении использования профессионального суждения, включают следующее, если вопросы и суждения являются значимыми:

  • обоснование вывода аудитора, когда от аудитора требуется обязательно рассмотреть определенную информацию или факторы, и это рассмотрение является значимым в контексте проводимого аудита;
  • основа для вывода аудитора в отношении обоснованности тех или иных областей субъективных суждений (например, в отношении обоснованности значительных оценочных значений);
  • основа для вывода аудитора по вопросу подлинности документа, когда в ходе аудита аудитором были выявлены некие обстоятельства, заставившие его усомниться в подлинности данного документа, и по этому поводу было проведено специальное расследование (например, с использованием процедур, связанных с экспертизой или подтверждением).

A11.Аудитор может счесть полезным подготовить и сохранить в составе аудиторской документации краткую сводку (иногда называемую запиской или меморандумом о завершении работ), в которой описываются значимые вопросы, выявленные в ходе аудита и то, каким образом они были разрешены, или которая включает ссылки на другую подтверждающую аудиторскую документацию, содержащую эту информацию. Такая сводка может способствовать проведению эффективных и эффективных проверок и инспектирования аудиторской документации, особенно по масштабным и сложным аудиторским заданиям. Кроме того, подготовка такой сводки может помочь аудитору при рассмотрении значимых вопросов. Она может также помочь аудитору оценить ситуацию на предмет того, не оказывается ли в свете выполненных аудиторских процедур и сделанных выводов, что существует по крайней мере одна значимая цель, установленная в каком-либо Международном стандарте аудита, которой аудитор не может достичь, что делает невозможным выполнение им основных целей аудитора.

Указание конкретных протестированных статей или вопросов, а также исполнителя и проверяющего (см. пункт 9)

A12. Фиксирование таких отличительных признаков служит решению целого ряда задач. Например, это дает возможность аудиторской группе обеспечить собственную подотчетность за выполненные работы и облегчает проведение расследований случаев расхождений или несоответствий. Отличительные признаки будут варьироваться в зависимости от применяемой аудиторской процедуры и тестируемой статьи или вопроса. Например:

  • для подробного тестирования выпущенных организацией заказов на закупки аудитор может обозначить отбираемые для тестирования документы по их датам или по уникальным номерам заказов на закупки;
  • для процедуры, требующей отбора из данной генеральной совокупности или проверки всех статей сверх установленной суммы, аудитор может зафиксировать объем проводимой процедуры и обозначить соответствующую генеральную совокупность (например, все записи в бухгалтерских регистрах сверх установленной суммы);
  • для процедуры, требующей систематической выборки из генеральной совокупности документов, аудитор может обозначить отбираемые документы путем указания их источника, начала диапазона выборки и ее интервала (например, систематическая выборка отчетов об отгрузке, отбираемых из журнала отгрузки за период с 1 апреля по 30 сентября, начиная с отчета номер 12345 и отбирая каждый 125-й отчет);
  • для процедуры, требующей опроса конкретных сотрудников аудируемой организации, аудитор может зафиксировать даты проведения опросов, а также фамилии и наименования должностей этих сотрудников аудируемой организации;
  • для процедуры наблюдения аудитор может описать наблюдаемый процесс или вопрос, имеющих отношение к нему лиц, соответствующие обязанности этих лиц, а также где и когда выполнялось наблюдение.

A13. МСА 220 требует от аудитора проверять выполненную аудиторскую работу путем проверки аудиторской документации 7) , пункт 17. . Требование документировать, кто именно проверял выполненную аудиторскую работу, не означает необходимости отражать в каждом рабочем документе подтверждение того, что он был проверен. Это требование, однако, означает, что следует документировать то, какая аудиторская работа проверялась, кто проверял эту работу и когда она была проверена.

Документирование обсуждений значимых вопросов с руководством, лицами, отвечающими за корпоративное управление, и иными лицами (см. пункт 10)

A14. Документация не ограничивается только документами, подготовленными аудитором, но может включать и иные надлежащие документы, такие как протоколы заседаний, подготовленные персоналом организации и согласованные с аудитором. В число прочих лиц, с которыми аудитор может обсудить значимые вопросы, могут входить другие сотрудники внутри организации, а также внешние по отношению к ней лица, такие как консультанты, оказывающие услуги по договору с организацией.

Документация о том, каким образом были разрешены несоответствия (см. пункт 11)

A15. Требование документировать то, каким образом аудитор разрешал несоответствия в информации, не предполагает, что аудитор должен хранить документацию, которая неверна или устарела.

Особенности малых организаций (см. пункт 8)

A16. Аудиторская документация по аудиту малой организации обычно не так обширна, как при аудите крупной организации. Кроме того, в том случае, когда в ходе аудита руководитель задания выполняет всю проводимую аудиторскую работу, документация не будет включать вопросы, которые должны документироваться исключительно для того, чтобы проинформировать или проинструктировать членов аудиторской группы или чтобы обеспечить доказательства проведения проверки документации прочими членами аудиторской группы (например, будет нечего документировать по вопросам обсуждений или организации контроля в группе). Тем не менее руководитель задания выполняет основополагающее требование пункта 8 о подготовке аудиторской документации, которую в состоянии понять опытный аудитор, поскольку аудиторская документация может подлежать проверке внешними лицами для законодательных или нормативных целей.

A17. При подготовке аудиторской документации аудитор малой организации может счесть целесообразным и эффективным решением составление единого документа по всем аспектам аудита, включающего в необходимых случаях ссылки на подтверждающие материалы в рабочей документации. Примеры вопросов, которые могут документироваться в едином документе при аудите малой организации, включают понимание аудируемой организации и системы ее внутреннего контроля, общую стратегию и план аудита, существенность, определенную в соответствии с МСА 320 8) «Существенность при планировании и проведении аудита». , оцененные риски, значимые вопросы, отмеченные в ходе аудита, и сделанные выводы.

Отступление от того или иного применимого требования (см. пункт 12)

A18. Требования Международных стандартов аудита составлены таким образом, чтобы дать возможность аудитору достичь целей, описанных в Международных стандартах аудита, и таким образом достичь общих целей аудитора. Следовательно, если только речь не идет об исключительных обстоятельствах, Международные стандарты аудита призывают соблюдать все требования, которые являются применимыми в обстоятельствах проводимого аудита.

A19. Требование документирования применяется лишь к тем положениям, которые являются применимыми в конкретных обстоятельствах. Данное требование не является применимым лишь 9) , пункт 22. в тех случаях, когда:

  1. весь тот или иной МСА не является значимым (например, если у организации нет службы внутреннего аудита, никакие положения МСА 610 (пересмотренного, 2013 г.) 10) «Использование работы внутренних аудиторов», пункт 2. не являются применимыми);
  2. требование является обусловленным, а оговоренное условие отсутствует (например, требование модифицировать аудиторское мнение при условии невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, в то время как такая невозможность отсутствует).

Вопросы, возникшие после даты аудиторского заключения (см. пункт 13)

A20. Примеры исключительных обстоятельств включают факты, которые стали известны аудитору после даты аудиторского заключения, но которые существовали на эту дату и которые, если бы они стали известны на эту дату, могли бы вызвать внесение изменений в финансовую отчетность или модификацию мнения аудитора в аудиторском заключении 11) пункт 14. . Соответствующие изменения в аудиторской документации проверяются в соответствии с требованиями, изложенными в МСА 220 12) , пункт 16. , с руководителем задания, который принимает на себя ответственность за эти изменения.

Окончательное формирование аудиторского файла (см. пункты 14–16)

A21. Стандарт МСКК 1 (или не менее строгие требования национального законодательства) требует от аудиторских организаций устанавливать политику и процедуры для своевременного завершения формирования аудиторских файлов 13) , пункт 45. . Надлежащий предельный срок для завершения окончательного формирования аудиторского файла обычно не превышает 60 дней после даты аудиторского заключения 14) , пункт A54. .

A22. Завершение окончательного формирования аудиторского файла после даты аудиторского заключения представляет собой административную процедуру, не предполагающую выполнение каких-либо новых аудиторских процедур или формирование новых выводов. Однако в процессе формирования аудиторского файла в аудиторскую документацию могут вноситься изменения, если они носят административный характер. Примеры таких изменений:

  • удаление или изъятие устаревшей документации;
  • сортировка, упорядочение и расстановка ссылок в рабочей документации;
  • подписание контрольных перечней, относящихся к процессу формирования аудиторского файла;
  • документирование аудиторских доказательств, которые аудитор собрал, обсудил и согласовал с соответствующими членами аудиторской группы до даты аудиторского заключения.

A23. Стандарт МСКК 1 (или не менее строгие требования национального законодательства) требует от аудиторских организаций устанавливать политику и процедуры хранения документации по заданию 15) , пункт 47. . Срок хранения документации по аудиторским заданиям обычно составляет не менее пяти лет с даты аудиторского заключения о финансовой отчетности организации или с даты аудиторского заключения о финансовой отчетности группы, если оно оформлялось позже 16) , пункт A61. .

A24. Пример обстоятельств, при которых аудитор может счесть необходимым видоизменить существующую аудиторскую документацию или добавить новую аудиторскую документацию после завершения окончательного формирования аудиторского файла, – это необходимость внести пояснения в существующую аудиторскую документацию вследствие комментариев, полученных в ходе надзорного инспектирования, выполненных внутренними или внешними по отношению к аудиторской организации лицами.